Et DLS er ikke et eget skattesubjekt. I stedet beskattes selskapsdeltakeren etter et nettoprinsipp, som innebærer at DLS’ets netto skattemessige resultat overføres løpende til beskatning (27 %) på deltakerens hånd i forhold til eierandel. Dette kalles «nettoligning» eller «deltakerligning etter nettometoden». I tillegg ilegges det ekstra 27 % skatt på personlige deltakere som mottar utdelinger fra DLS (såkalt deltakerligning). Ved beregning av grunnlaget for ekstraskatten gis det fradrag for den løpende overskuddsskatten og for et beregnet skjermingsfradrag. Utdeling til selskapsdeltakere faller normalt inn under fritaksmetoden.
Den 15. mai 2014 sendte Finansdepartementet på høring et forslag om å endre skattereglene for DLS.
Blant de viktigste endringene er:
- Kommandittister og stille deltakere skal ikke lenger kunne ta selskapsunderskudd til fradrag i annen inntekt
- Ektefeller kan drive et deltakerlignet selskap sammen, uten å bli lignet som et enkeltpersonforetak slik dagens regler bestemmer
- Tilleggsskattesatsen skal reduseres hvor deltaker har gitt uriktige eller ufullstendige opplysninger når selskapet har gitt korrekte opplysninger
- Regler om tvangsoppløsning av DLS for skattemessige formål
Høringsfristen er satt til tirsdag 15. juli 2014, og endringene er foreslått gitt virking fra og med inntektsåret 2015.
1. Kommandittister og stille deltakere – ikke lenger løpende fradrag for underskudd
Etter gjeldende regler kan kommandittister i KS og stille deltakere i IS avregne underskudd i selskapet mot skattepliktig inntekt fra andre kilder. Ettersom både kommandittister og stille deltakere har begrenset ansvar i selskapet er også regler som begrenser dette fradraget (såkalt «fradragsramme») slik at disse deltakerne ikke får større fradrag enn deres innskudd og forpliktelser i selskapet.
Denne adgangen til å avregne selskapsunderskuddet mot annen inntekt skiller seg likevel fra andre selskapsformer hvor eierne har begrenset ansvar, som aksjeeiere i aksjeselskaper. Departementet ønsker nå å endre reglene slik at kommandittister og stille deltakere behandles likt som andre deltakere med begrenset ansvar. Dette betyr at selskapsunderskudd kun kan fremføres mot fremtidig overskudd eller gevinst i det samme deltakerlignede selskapet.
Det vil imidlertid fortsatt være adgang for komplementaren (i KS) og hovedmannen (i IS) å fradragsføre selskapsunderskuddet løpende.
Ved en slik løsning vil det ikke være behov for en fradragsramme som nevnt overfor, og departementet foreslår derfor at denne regelen oppheves.
Dersom denne regelen innføres er det grunn til å anta at det vil bli vesentlig mindre attraktivt å investere i et selskap som kommandittist eller stille deltaker med begrenset ansvar dersom siktemålet har vært å oppnå skattekreditt på grunn av skattemessig underskudd i selskapet (f.eks. på grunn av høye skattemessige avskrivninger.)
Ved avviklingen av samordningsadgangen for kommandittister og stille deltakere til et system med fremføring av underskudd, vil eventuelt underskudd som tidligere ikke har blitt benyttet grunnet fradragsbegrensningen, kunne fremføres til fradrag i senere års andel av overskudd eller fremtidig gevinst ved realisasjon av andel’
2. Ektefeller skal kunne utgjøre et deltakerlignet selskap (DLS)
For at en virksomhet skal kvalifisere som et selskap må virksomheten utøves for to eller flere deltakeres regning og risiko.
Etter dagens regler blir ektefeller som sammen eier et DLS for skatteformål identifisert med hverandre og behandlet samlet ved ligningen. Dersom to ektefeller samlet eier alle andelene i eksempelvis et ANS eller DA, vil selskapet dermed for skatteformål ikke kunne behandles som et DLS, men klassifiseres som et enkeltpersonforetak. Dersom også andre enn ektefellene eier andeler i selskapet, vil det derimot bli betraktet som et DLS.
Dette innebærer at et selskap anses oppløst når to ektefeller erverver alle andelene i et DLS, noe som innebærer at det skal gjennomføres realisasjonsbeskatning av deltakernes andeler.
Disse skattereglene skaper en asymmetri i forhold til selskapslovgivningen, hvor det ikke er noe som hindrer to ektefeller sammen å eie alle andelene i for eksempel et ANS.
Departementet foreslår nå at ektefeller skattemessig skal behandles som selvstendige deltakere, slik at de sammen kan drive virksomhet gjennom et DLS.
Dersom de foreslåtte reglene innføres vil ektefeller som driver virksomhet sammen, men som ikke oppfyller krav til selskapsavtale og registrering i Foretaksregisteret, skattefritt kunne omdannes fra et enkeltpersonforetak til et deltakerlignet selskap.
Ektefeller som driver virksomhet sammen og som oppfyller krav til selskapsavtale og registrering i Foretaksregisteret kan velge å bli lignet som selvstendige deltakere fra og med inntektsåret 2015.
Dersom vilkårene for å klassifiseres som deltakerlignet selskap er oppfylt, er det foreslått overgangsregler hvor deltakerne i en overgangsperiode kan velge å fortsatt bli lignet som et enkeltpersonforetak frem til og med 2016. Ønsker deltakerne å bli lignet som et enkeltpersonforetak etter dette, må selskapet oppløses og slettes i Foretaksregisteret.
3. Redusert tilleggsskatt når selskapet har gitt korrekte opplysninger
Etter dagens regler er ordinær tilleggsskattesats 30 %. Departementet foreslår at det skal innføres en redusert tilleggsskattesats på 10 % hvor deltaker har gitt ufullstendige eller uriktige opplysninger, forutsatt at korrekte opplysninger fremgår klart av selskapets deltakeroppgave.
4. Tvungen skattemessig oppløsning av DLS
Departementet foreslår egne regler om skattemessig oppløsning av DLS. Departementet vurderer flere typetilfeller hvor slik tvungen skattemessig oppløsning bør gjennomføres hvorav de viktigste er (a) selskap uten aktivitet og (b) selskap hvor andelene samles hos én eier.
Skattemessig oppløsning medfører at det må foretas et skattemessig sluttoppgjør, samt at DLS’et fjernes fra skattemanntallet.
Et skattemessig sluttoppgjør innebærer blant annet at det på selskapets hånd må foretas et gevinst‑/ tapsoppgjør av eiendeler og skatteposisjoner selskapet har ved oppløsningstidpunktet. Dernest må det også foretas en realisasjonsbeskatning på deltakerens hånd ettersom andelene i selskapet skal anses innløst.
I forhold til ovennevnte typetilfelle (a) er det verdt å merke seg at tvangsoppløsning ikke skal skje så lenge selskapet fortsetter å levere pålagte ligningsoppgaver.
I forhold til typetilfelle (b) vil ikke selskapet bli skattemessig oppløst dersom man tar inn ny deltaker innen rimelig tid – som i utgangspunktet foreslås satt til 4 måneder.
5. Oppheve stedbunden skattlegging for personlig deltaker med inntekt knyttet til fast eiendom
Utgangspunktet er at personlige deltakerne skattlegges i bostedskommunen. Etter dagens regler skal imidlertid inntekt fra fast eiendom eller fast anlegg, og fra virksomhet knyttet til slik fast eiendom eller anlegg skattlegges i den kommunen eiendommen eller anlegget ligger.
Slik stedbundet skattlegging anses ressurskrevende og komplisert for både skattyter og skattemyndighetene, og departementet forslår derfor at slike inntekter skal skattlegges i bostedskommunen til den personlige deltakeren.
6. Forenkling av reglene om beregning av skjerming for personlige deltakere
Ved beregning av alminnelig inntekt hos personlig deltaker skal det beregnes et skjermingsfradrag som fradras i inntekten fra selskapet som gir grunnlag for beskatning hos deltakeren. Skjermingsfradraget fastsettes ved å multiplisere deltakerens skjermingsgrunnlag med en bestemt skjermingsrente.
Skjermingsgrunnlaget er summen av netto kostpris for selskapsandelen, anskaffelseskostnader og deltakerens innskudd i selskapet, tillagt eventuell ubenyttet skjermingsfradrag for tidligere år.
Etter gjeldende regler fastsettes skjermingsgrunnlaget på grunnlag av kvartalsvise innskuddsmålinger. Denne regelen har vist seg krevende og kompliserte å følge i praksis, og departementet foreslår nå at innskuddet kun måles en gang i året, i tilknytning til regnskapsavslutningen.
7. Utdelinger fra DLS skal ikke lenger oppføres i skattelistene
Personlige deltakere i et DLS får beregnet et tillegg i alminnelig inntekt ved utdelinger fra selskapet, og kan derfor få høyere alminnelig inntekt enn deres faktiske overskuddsandel tilsier. Dette innebærer at slike deltakere ofte står oppført i skattelisten med høyere alminnelig inntekt enn den reelle overskuddsandelen.
Departementet foreslår en endring i reglene om offentliggjøring av skattelister som innebærer at personlige deltakere i eierperioden ikke vil stå oppført i skattelistene med en inntekt som overstiger deres faktiske overskuddsandel og eventuell gevinst ved realisasjon av andelen. Dette innebærer at utdelinger fra selskapet ikke tas med i grunnlaget som publiseres i skattelistene.
Også denne endringen foreslås å gjelde fra og med inntektsåret 2015, men etter vårt syn er det intet til hinder for at en slik endring gis virkning umiddelbart.
8. Endring i deltakerlignet selskaps frist for å levere oppgave til 1.mars
Departementet vurderer en løsning hvor selskapets frist for å levere oppgaver fremskyndes fra 31. mai til 1. mars i året etter inntektsåret og har bedt om høringsinstansenes vurdering av om en slik løsning er ønskelig og praktikabel.
Formålet bak å fremskynde leveringsfristen er å kunne forhåndsvise dataene fra selskapet i de oppgavene deltakerne skal levere og at det kan tenkes løsninger hvor deltakerne på en enkel måte selv kan overføre selskapets data elektronisk til sin selvangivelse.
En tidligere frist for selskapet kan også legge til rette for at Skatteetaten kan forhåndsutfylle opplysninger om selskapsdeltakelsen for personlige skattytere i deres selvangivelse.