Vilkår for å tapsføre merverdiavgift
For at merverdiavgift på en fordring skal kunne tapsføres, må fordringen være «endelig konstatert tapt» og det må skyldes «skyldneres manglende betalingsevne».
Endelig tap på fordring
En utestående fordring anses endelig tapt dersom ett av følgende vilkår er oppfylt:
- Foretatt tvangsinndrivning eller inkasso har vært forgjeves
- Fordringen er en kundefordring som ikke er innfridd seks måneder etter forfall, til tross for minst tre purringskrav med normale purringsintervaller og slik aktivitet fra kreditors side som forholdene tilsier
- Offentlig gjeldsmegling, konkurs-, likvidasjons- eller avviklingsbehandling i skyldnerens bo gjør det klart at bomidlene ikke gir eller ikke vil gi fordringen dekning
- Fordringen ellers ut fra en samlet vurdering må anses klart uerholdelig
Merk at en fordring ikke anses endelig tapt hvis den er tilstrekkelig sikret ved pant, kausjon eller lignende.
Manglende betalingsevne hos skyldneren
Dette er likevel ikke tilstrekkelig til å tapsføre merverdiavgiften. Det kreves nemlig at tapet skyldes manglende betalingsevne hos skyldneren for at merverdiavgiften skal være fradragsberettiget.
Ren uvilje er derfor ikke tilstrekkelig, samme hvor ubegrunnet denne er. Dersom kunden nekter å betale hele eller deler av regningen for eksempel grunnet påstand om mangler ved leveransen, er vilkåret ikke oppfylt. Da skyldes den manglende betalingen kundens manglende betalingsvilje – ikke betalingsevne.
Skatteetaten har en svært streng tolkning av dette regelverket. Dersom skattekontoret finner at en tapsføring ikke oppfyller lovens krav vil de tilbakeføre merverdiavgiften, samtidig som de normalt ilegger tilleggsavgift – oftest med 20 %.
Nedenfor går vi gjennom et praktisk tilfelle hvor spørsmålet kommer på spissen: fordringer mellom nærstående.
Tap på fordring mellom nærstående – en felle
I saker hvor fordringen er mellom nærstående parter er det spesielt viktig at normale prosedyrer for purring og oppfølging er fulgt. Dersom manglede betaling ikke er fulgt opp som om skyldneren var en uavhengig part, vil skatteetaten som regel anse kundefordringen for å være ettergitt eller omgjort til annen gjeld. Da er det ikke lengre tale om en kundefordring.
Et klassisk eksempel er husleieforhold hvor nærstående leietaker (f.eks. datterselskap) gis betalingshenstand av utleier (morselskap) i håp om at selskapet skal klare seg gjennom en økonomisk vanskelig periode. Går leietaker/datterselskap konkurs risikerer man at fordringen anses omgjort til gjeld. Utleiers mulighet for å tapsføre merverdiavgiften er da som hovedregel avskåret.
Men alt er ikke tapt …
Høyesterett har kommet med noen viktige presiseringer som gir håp i saker om tapsføring mellom nærstående.
Sammenfallende eierinteresser
En utleier var frivillig registrert og leide ut lokaler til to selskaper. Styreleder i leietakerselskapene var også indirekte eier av leietakerselskapene med 91 %, samtidig som han var indirekte eier i utleieselskapet med rundt 30 %. Han var også styreleder og senere styremedlem i utleieselskapet.
Leietakerselskapene gikk konkurs, og utleier vurderte fordringene på leie som endelig tapt. Leien var fortløpende fakturert og det ble sendt purringer og inkassovarsel. Forsinkelsesrenter ble også ilagt. Noen ytterligere forsøk på inndrivelse ble ikke gjort. Utleier korrigerte beregningsgrunnlaget i omsetningsoppgaven men skatteetaten mente vilkårene ikke var oppfylte.
Sentralt for sakens premisser var at selskapene ble ansett å være delvis nærstående, men uten bestemmende innflytelse på hverandre.
Høyesterett viste til at det må skilles mellom sammenfallende eierinteresser og tilfeller hvor det ikke eksisterer noen eiermessig tilknytning.
Ved sammenfallende eierinteresser vil det kunne fremstå som formålstjenlig å opprettholde leverandørkreditten (altså ingen inndrivelse av fordringen) for å styrke debitors finansielle stilling. Et moment vil da være om kreditor har særbehandlet debitor sammenlignet med sine øvrige debitorer, og om kreditors handlemåte vurdert ut fra kreditors stilling alene kan begrunnes forretningsmessig.
Når det ikke foreligger interessefellesskap
Foreligger det ikke noe interessefellesskap er det naturlig å anta at leverandørkreditten er forretningsmessig begrunnet hos kreditor alene. Er selskapene uavhengige skal det mer til for at manglende oppgjør anses å ha skiftet karakter.
Skatteetaten hadde lagt til grunn at styreleders instruks til leietakerselskapene om ikke å betale husleie før egne tilgodehavender mot andre selskaper ble oppgjort, skjedde i egenskap av også å være styreleder i utleieselskapet.
Høyesterett var ikke enig i denne begrunnelsen. Styreleder i utleieselskapet hadde ingen instruksjonsmyndighet overfor de ansatte i leietakerselskapene og oppfølging av leieforhold var overlatt til morselskapet. Instruksen var derfor gitt i egenskap av styreleder i leietakerselskapene. I aksjonæravtalen hadde styreleder i utleieselskapene heller ingen kompetanse til i strid med utleieselskapets interesser å konvertere fordringene til finansiell bistand.
Hva kan vi trekke ut av denne saken?
Det er et ufravikelig krav at fordringen er endelig tapt grunnet manglende betalingsevne. Fordringer mellom nærstående kompliserer vurderingen, men det vi kan trekke ut fra nevnte Høyesterettsdom, er at det ikke kan nektes tilbakeføring
- så lenge kreditor ikke har hatt instruksjonsrett overfor debitors interne anliggender (betalingsoppgjør)
- dersom manglende inndrivelse er begrunnet i kreditors stilling alene (forretningsmessig vurdering)
- i den grad kreditors hensikt ikke kan ha vært å styrke debitors finansielle stilling
- dersom kreditor ellers på lojal måte har fulgt vilkårene for tapsføring etter merverdiavgiftsloven § 4-7
Vi minner igjen om at skatteetaten har en svært streng fortolkning av dette regelverket, og det bør gjøres en grundig gjennomgang av saken før man vurderer å tapsføre merverdiavgiften i slike tilfeller.